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Dem Gerichtshof der Europäischen Union
werden folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:
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1. Sind in die Pos. 9025 KN
(„Thermometer“) in Ermangelung einer abstrakten
Definition, was ein Thermometer der Pos. 9025 KN ausmacht,
ausnahmsweise nur die in den Erläuterungen zum Harmonisierten
System zu Pos. 9025 KN, Abschnitt B (Thermometer und Pyrometer,
auch mit Registriervorrichtung - Rz 08.0 bis 28.0 - ) gelisteten
Geräte einzureihen?
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Falls diese Frage zu verneinen ist:
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2. Ist der Auflistung der Geräte in den
Erläuterungen zum Harmonisierten System zu Pos. 9025 KN zu
entnehmen, dass Vorrichtungen, die die in jenen Geräten
verkörperten Funktionsweisen (Temperaturbestimmung anhand etwa
der mechanischen Ausdehnung von Flüssigkeiten oder Metallen,
physikalischer Veränderungen oder elektrischer Impulse etc.)
nicht aufweisen, nicht in die Pos. 9025 KN eingereiht werden
können?
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Falls auch diese Frage zu verneinen ist:
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3. Ist ein Thermometer i.S. der Pos. 9025 KN
auch eine Vorrichtung, die anzeigt, dass die eine zu messende
Temperatur eines Gegenstands einen vorgegebenen Wert
(Schwellenwert) erreicht hat, auch wenn die Vorrichtung nicht
Kriterien wie die Reproduzierbarkeit des Messergebnisses, die
kontinuierliche Anzeige des Temperaturverlaufs und die
Möglichkeit der Mehrfachnutzung des Geräts
erfüllt?
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I. Im vorliegenden Revisionsverfahren ist
die zolltarifliche Einreihung sog. Thermopapers und Thermolabels
streitentscheidend. Nach den unbestrittenen Feststellungen der
Vorinstanz handelt es sich bei den Thermopapers um Papierstreifen,
die auf der weißen Seite mit einer Temperaturangabe bedruckt
und auf der Rückseite mit einer schwarzen
temperaturempfindlichen Beschichtung versehen sind. Bei Erreichen
der aufgedruckten Temperatur verfärbt sich der Teststreifen
irreversibel von weiß nach schwarz. Die Thermolabels bestehen
aus einem mit 5 Messpunkten bestückten und mit Kunststofffolie
überzogenen Teststreifen. Die Messpunkte färben sich
entsprechend der aufgedruckten Temperaturangaben im jeweiligen
Temperaturbereich.
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Nachdem der Beklagte und
Revisisionskläger (das Hauptzollamt - HZA - ) die Waren mit
Einfuhrabgabenbescheid über u.a. 246,39 EUR Zoll zunächst
antragsgemäß zum freien Verkehr abgefertigt hatte,
teilte die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) mit,
die Waren seien nicht richtig angemeldet worden. Die Thermopapers
seien in die Unterposition (Unterpos.) 4823 90 95 90 0 der
Kombinierten Nomenklatur (KN) in Anhang I der Verordnung (EWG) Nr.
2658/87 des Rates vom 23.7.1987 über die zolltarifliche und
statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif (Amtsblatt
der Europäischen Gemeinschaften Nr. L 256/1) in der durch die
Verordnung (EG) Nr. 1549/2006 der Kommission vom 17.10.2006
(Amtsblatt der Europäischen Union Nr. L 301/1) geänderten
Fassung - Zollsatz frei - und die Thermolabels in die Unterpos.
9025 19 80 90 0 KN - Zollsatz 2,1 % - einzureihen. Das HZA wertete
dies als Erstattungsantrag nach Art. 236 des Zollkodex, lehnte den
Antrag jedoch ab und erhob Zoll nach dem für Waren der
Unterpos. 3824 90 98 KN vorgesehenen Zollsatz von 6,5 %
nach.
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Die im Rahmen des Einspruchsverfahrens
befragte Zolltechnische Prüfungs- und Lehranstalt hielt unter
Hinweis auf das Ergebnis einer Projektgruppe „Chemische
Kapitel“ der Europäischen Kommission und auf die Rz 19
ff. zu Pos. 3824 der Nationalen Entscheidungen und Hinweise zum
elektronischen Zolltarif des Ausschusses für den Zollkodex,
wonach Temperaturindikatoren in die Pos. 3824 KN einzureihen seien
und mehrere Mitgliedstaaten und auch das Bundesministerium der
Finanzen (BMF) sich dem angeschlossen hätten, an ihrer
Tarifauffassung mit der Ergänzung fest, eine Einreihung in die
Pos. 9025 KN komme wegen der stofflichen Beschaffenheit in
Verbindung mit der Irreversibilität der Temperaturerfassung
nicht in Betracht.
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Das Finanzgericht (FG) verpflichtete das
HZA, der Klägerin die aufgrund der (nach seiner Auffassung)
verfehlten Einreihung in die Pos. 3824 KN zu viel erhobenen Abgaben
zu erstatten. Die Thermopapers und die Thermolabels seien in die
Pos. 9025 KN einzureihen, weil es sich um Messgeräte zur
Bestimmung der Temperatur und damit um Thermometer handele.
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Hiergegen richtet sich die Revision des
HZA. Es ist der Auffassung, die Waren seien keine
Temperatur-Messgeräte, da sie keine eindeutige Aussage
über den Wert der Messgröße Temperatur als
Messergebnis ermöglichten, sondern Temperatur-Indikatoren und
damit nicht von Kap. 90 KN, sondern von Kap. 38 KN erfasst.
Unterstützend verweist es auf die Unterscheidung zwischen
einem Feuchtigkeitsindikator zur Kontrolle der reinen
Luftfeuchtigkeit in Verpackungen (laut verbindlicher
Zolltarifauskunft - vZTA - DE 18259/10-1 Pos. 3822 KN) und einem
Messgerät zum Bestimmen der relativen Luftfeuchtigkeit
(Hygrometer - Pos. 9025 KN - ), einem Sauerstoffindikator zur
Anzeige von Sauerstoff in Verpackungen (laut vZTA DE 3255/13-1 Pos.
3822 KN) und einem Gerät zur Untersuchung des
Sauerstoffanteils z.B. der Umgebungsluft, einem pH-Schnelltest zur
Anzeige von Gesamthärte, pH, Chlor etc. (laut vZTA DE
12856/13-1 Pos. 3822 KN) und einem pH-Messer zum Messen des
Oxidation- oder Reduziervermögens einer Lösung und auf
die Erläuterungen zu Pos. 3824 KN zu den sog.
Zeit-Temperatur-Indikatoren - beispielsweise zur Bestimmung des
Frischegrades von Lebensmitteln. Schließlich verweise auch
Anm. 3 Buchst. e zu Kap. 38 KN, wonach schmelzbare Temperaturmesser
für Öfen (z.B. Segerkegel) zur Pos. 3824 KN
gehörten, darauf hin, dass der Wortlaut der Pos. 9025 KN nicht
beliebig auf alle Instrumente erweiterbar sei, die in irgendeiner
Form Temperaturen oder Temperaturveränderungen
anzeigten.
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II. Der Senat setzt das Verfahren aus
(§ 121 Satz 1 i.V.m. § 74 der Finanzgerichtsordnung) und
legt dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH)
gemäß Art. 267 des Vertrags über die Arbeitsweise
der Europäischen Union die im Leitsatz bezeichneten Fragen zur
Vorabentscheidung vor, weil die Auslegung der für die
Entscheidung des Streitfalls maßgeblichen Vorschriften des
Unionsrechts Zweifelsfragen aufwirft.
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Die Beantwortung der Vorlagefragen ist
entscheidungserheblich. Falls die vom FG vorgenommene Einreihung
der Thermopapers und Thermolabels in die Pos. 9025 KN zutrifft,
kann jede weitere mögliche Einreihung dahinstehen. Denn in die
Pos. 3824 KN (chemische Erzeugnisse und Zubereitungen der
chemischen Industrie) können nur solche chemischen Erzeugnisse
etc. eingereiht werden, die anderweitig weder genannt noch
inbegriffen sind. Thermometer sind in der Pos. 9025 KN genannt, sie
sind also aus der Pos. 3824 KN ausgewiesen. Die von der
Klägerin gewünschte Einreihung der Thermopapers in die
Pos. 4823 KN scheitert schon daran, dass der Begriff
„Thermometer“ gegenüber den Bezeichnungen
„andere Papiere“ und „andere Waren ... aus
Papier“ die genauere Warenbezeichnung ist (Allgemeine
Vorschrift für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur - AV
- 3 Buchst. a Satz 1). Außerdem ist die Pos. 9025 KN
gegenüber den Pos. 3824 und 4823 KN die zuletzt genannte
Position der KN (AV 3 Buchst. c).
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1. Zur ersten Vorlagefrage:
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Der Senat stimmt mit den Beteiligten
überein, dass eine Definition des Thermometers, das laut Pos.
9025 KN zu den Messinstrumenten des Kap. 90 KN gehört, weder
der KN selbst, noch den Anmerkungen zu entnehmen ist. Lediglich in
den Erläuterungen zum Harmonisierten System (ErlHS) findet
sich eine umfangreiche - nicht als beispielhaft ausgewiesene -
Liste der zu der Gruppe „Thermometer und
Pyrometer“ gehörenden Instrumente
(Flüssigkeitsthermometer mit Glasröhren,
Metallthermometer oder Ausdehnungs- oder Druckthermometer mit
Metallelementen etc.). Thermopapers oder Thermolabels oder
vergleichbare Instrumente aus Papier oder solche mit einer nur
einmalig anzuzeigenden Temperatur finden sich darin nicht.
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Obwohl nach gefestigter Rechtsprechung die
Erläuterungen des Rates für die Zusammenarbeit auf dem
Gebiet des Zollwesens zum Harmonisierten System sowie die
Erläuterungen der Kommission zur Kombinierten Nomenklatur zwar
ein wichtiges, aber nicht verbindliches Erkenntnismittel für
die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen darstellen, hat der
Senat Zweifel, ob in Fällen wie dem vorliegenden an dieser
eingeschränkten Bindungswirkung festgehalten werden kann oder
ob in Ermangelung einer allgemeingültigen abstrakten
Definition des Begriffs „Thermometer“ im
Interesse der Rechtssicherheit und der leichten
Nachprüfbarkeit ausnahmsweise von einer bindenden
abschließenden Aufzählung der darunter fallenden
Geräte auszugehen ist.
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2. Zur zweiten Vorlagefrage:
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Sollten in die Pos. 9025 KN nicht
ausschließlich die in den ErlHS Rz 08.0 bis 28.0 gelisteten
Geräte einzureihen sein, so erscheint dem Senat
klärungsbedürftig, ob der Typusbegriff
„Thermometer“ impliziert, dass die Vorrichtung
eine der spezifischen Funktionen der in den ErlHS zu Pos. 9025 KN
gelisteten Messgeräte ausführt (z.B. kontinuierlich sich
ändernde Anzeige des jeweils aktuellen Wertes auf einer
vorgegebenen Skala infolge temperaturabhängigen Steigens oder
Fallens einer Quecksilbersäule). Wäre dies zu bejahen,
könnten die Thermopapers und Thermolabels - deren einzige
Funktion in der einmaligen Anzeige einer bzw. mehrerer vorgegebenen
Temperatur(en) besteht - nicht zu den Thermometern i.S. der Pos.
9025 KN gehören.
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Zweifel an einer derart an spezifischen
Funktionen orientierten Begriffsauslegung ergeben sich für den
Senat daraus, dass sowohl die Übersetzung des aus dem
Griechischen stammenden Worts „Thermometer“ als
auch der Rückgriff auf allgemeingültige Quellen die
Deutung nahelegen, dass auch die einfache Vorrichtung zur
Bestimmung einer Temperatur als Thermometer i.S. der Pos. 9025 KN
bezeichnet werden kann. Diese Thermometer sind - wie sich aus den
Überschriften zu Abschnitt XVIII und Kap. 90 KN ergibt -
Messinstrumente. Auch begrifflich wird unter einem Thermometer
(altgriechisch: thermós „warm“ und
métron „Maß, Maßstab“) ein
Messgerät verstanden, und zwar zur Bestimmung der
physikalischen Größe Temperatur. In der auch vom HZA in
Bezug genommenen DIN 1319 wird der Begriff
„Messen“ beschrieben als
„Ausführung von geplanten Tätigkeiten zum
quantitativen Vergleich der Messgröße mit einer
Einheit“. In der wissenschaftlichen Literatur heißt
es erläuternd: Messen ist der experimentelle Vorgang zum
quantitativen Vergleich zwischen einer Messgröße und
einer Bezugsgröße mithilfe einer Messeinrichtung. Das
ermittelte Resultat der Messung wird Messwert genannt. In einfachen
Fällen ist dieser Messwert schon das Ergebnis der Messung
(Schröter, R. „Allgemeine
Meßtechnik.“ Meßtechnik in der
Versorgungstechnik. Springer Berlin Heidelberg, 1997. 3-32).
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Angesichts dieser Begriffsumschreibung
erscheint es zweifelhaft, ob ohne entsprechende Hinweise in der KN
selbst oder in den dazu ergangenen Anmerkungen eine an spezifischen
Funktionsweisen der gelisteten Messgeräte orientierte
Definition des Thermometers zu einer Ausweisung
„einfacher“ Messgeräte aus der Pos. 9025 KN
führen darf.
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3. Zur dritten Vorlagefrage:
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Zweifel an der Einreihung einer Vorrichtung,
die nur anzeigt, dass eine einzige zu messende Temperatur eines
Gegenstands einen vorgegebenen Wert (Schwellenwert) erreicht hat,
ergeben sich daraus, dass die anderen in Pos. 9025 KN genannten
Geräte weitere Kriterien erfüllen, wie etwa die
Messgeräte zur Bestimmung der relativen Luftfeuchtigkeit -
Hygrometer - in den ErlHS zu Pos. 9025 Rz 39.1 bis 47.0, die
Untersuchungsgeräte für Gase und Rauch in ErlHS zu Pos.
9027 Rz 14.1 oder die sog. pH-Messer in ErlHS zu Pos. 9027 Rz 46.1.
Diese zeichnen sich sowohl durch sorgfältige Fertigung,
differenzierte Einsatzmöglichkeiten und hohe
Präzisionsleistung als auch durch Reproduzierbarkeit des
Messergebnisses, kontinuierliche Anzeige des Messverlaufs und die
Möglichkeit der Mehrfachnutzung des Geräts aus.
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Zweifel ergeben sich weiter daraus, dass in
den vom HZA genannten vZTA und in der ErlHS zu Pos. 9025 Rz 46.5
sog. Indikatoren, die in ihrer Funktionsweise den
streitgegenständlichen Waren durchaus ähneln,
ausdrücklich nicht der Pos. 9025 KN zugewiesen werden.
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Auch die durch die Anm. 3 Buchst. e zu Kap. 38
KN vorgenommene Einreihung schmelzbarer Temperaturmesser für
Öfen, sog. Segerkegel, „zur Position 3824 und nicht
zu anderen Positionen der Nomenklatur“ macht den
Klärungsbedarf der Vorlagefrage deutlich.
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Schließlich mag der Senat den Hinweis
des HZA auf den Befund der Projektgruppe „Chemische
Kapitel“ der Europäischen Kommission vom Februar
2008, den Erlass des BMF vom 11.9.2009 II B 5 - ZT 0270 -
VI/06/0019 und auf Rz 19 ff. zu Pos. 3824 der Nationalen
Entscheidungen und Hinweise zum EZT, wonach Temperaturindikatoren
zu Pos. 3824 KN gehören sollen, nicht unerörtert
übergehen, auch wenn die dort getroffene
Einreihungsentscheidung für das vorliegende Verfahren keinen
verbindlichen Charakter hat.
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Das Vorabentscheidungsersuchen erübrigt
sich nicht wegen des EuGH-Urteils vom 9.10.2014 C-541/13 = SIS 14 30 21. Der EuGH hat mit jenem Urteil lediglich entschieden, dass
den vorliegenden Waren entsprechende Erzeugnisse nicht in die Pos.
3822 KN einzureihen sind, hat jedoch nicht über die
zutreffende KN-Position entschieden.
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